Variazione in diminuzione dell’IVA nelle procedure concorsuali sotto la lente della FNC
La Fondazione nazionale dei commercialisti e il Consiglio nazionale dei dottori commercialisti, con un documento di ricerca del 22 maggio 2024, hanno illustrato la disciplina delle variazioni in diminuzione dell’IVA negli istituti disciplinati dal Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza alla luce delle novità introdotte dal decreto “Sostegni-bis” e delle indicazioni rese dalla prassi amministrativa.
L’art. 18 del D.L. n. 73/2021 (decreto “Sostegni-bis”) ha modificato l’art. 26 del D.P.R. n. 633/1972 per ciò che riguarda la disciplina delle variazioni in diminuzione dell’imponibile e dell’imposta in caso di mancato pagamento del corrispettivo dovuto ad una procedura concorsuale, prevedendo che, a partire dalle procedure avviate dal 26 maggio 2021, non si debba più attendere la loro conclusione.
Secondo la circolare n. 20/E/2021, la nota di variazione deve essere emessa entro il termine di presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui il debitore è assoggettato alla procedura concorsuale, con esercizio della detrazione dell’imposta corrispondente alla variazione nelle liquidazioni periodiche relative all’anno di emissione della nota o, al più tardi, nella dichiarazione IVA relativa all’anno di emissione della nota.
Sempre secondo l’Agenzia delle Entrate, la variazione non può essere riferita alla sola IVA, ma anche l’imponibile, in quanto la variazione riguarda il corrispettivo non incassato dal creditore.
Con riferimento al concordato preventivo e agli accordi di ristrutturazione del debito, la circolare n. 20/E/2021 ha precisato che la variazione in diminuzione dell’IVA deve essere riferita solo alla parte del credito che nel decreto di accesso e nella sentenza di omologazione rimarrà insoddisfatto.
Tale interpretazione, secondo il documento di ricerca, può ritenersi corretta solo ove sia possibile assumere che vi sia una ragionevole certezza del fatto che la parte rimanente del credito sarà soddisfatta. Infatti, nell’ipotesi in cui il pagamento ricevuto dal creditore sia minore o superiore rispetto alla percentuale determinata nei provvedimenti di cui sopra, il creditore avrà diritto a procedere ad una ulteriore variazione, oppure, nel caso di pagamento superiore, sarà obbligato a procedere ad una variazione in aumento.
Per i piani attestati di risanamento, la variazione in diminuzione è ammessa a condizione che l’accordo sia pubblicato nel Registro delle imprese e prospetti il pagamento parziale de debito.
In caso di mancata pubblicazione, evidenzia il documento di ricerca, si applica l’art. 26, comma 3, del D.P.R. n. 633/1972, relativo agli accordi sopravvenuti tra le parti, che subordina il recupero dell’imposta alla condizione che non sia già trascorso un anno dal momento di effettuazione dell’operazione imponibile originaria, potendo altrimenti essere emessa una nota di credito soltanto ai fini contabili.
Il documento di ricerca si sofferma anche sulle problematiche connesse alla cessazione o al passaggio tra procedure diverse, caratterizzate da trattamenti differenziati e, infine, esprime perplessità in merito all’indicazione, contenuta nella circolare n. 20/E/2021, secondo cui, scaduti i termini per l’emissione della nota di variazione volta, non sarebbe possibile recuperare l’imposta mediante la dichiarazione integrativa “a favore” di cui all’art. 8, comma 6-bis, del D.P.R. n. 322/1998 o mediante l’istanza di rimborso di cui all’art. 30-ter del D.P.R. n. 633/1972.