Surroga nei diritti di credito, soggetto legittimato ad emettere la nota di variazione Iva
Con la Risposta a interpello 11 settembre 2023, n. 427, l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti sull'emissione della nota di variazione in diminuzione da parte di una società di assicurazioni per un credito vantato da un assicurato nei confronti di un terzo soggetto, nell’ambito di un procedimento di surrogazione.
L’interpello
Nel caso di specie, l’istante è una società attiva nel settore delle assicurazioni e i crediti oggetto di copertura assicurativa sono contrattualmente dovuti all’assicurato nell’ambito della sua attività commerciale.
L’istante fa presente che secondo quanto previsto dall’art. 1916 c.c., nel momento in cui paga l’indennizzo previsto dalla polizza è surrogato, fino alla concorrenza del suo ammontare, nei diritti dell'assicurato verso il terzo responsabile.
Il dubbio della società è se, in base alla riferita norma civilistica, può emettere di variazione IVA in diminuzione per un credito vantato da un proprio assicurato nei confronti di un terzo soggetto, nell’ambito di un procedimento di surrogazione in cui si è verificato il mancato pagamento da parte del debitore ceduto a causa di procedure concorsuali rimaste infruttuose.
L’istante ritiene di esserne titolata nelle sole ipotesi in cui al momento della surroga l’insinuazione al passivo non è ancora avvenuta e verrà da essa stessa esercitata.
Profili normativi
Si ricorda che in base all’art. 26, comma 2, del D.P.R. n. 633 del 1972, se un'operazione per la quale è stata emessa fattura, successivamente alla registrazione, viene meno in tutto o in parte o se ne riduce l'ammontare imponibile in conseguenza di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili o in conseguenza dell'applicazione di abbuoni o sconti previsti contrattualmente, il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione l'imposta corrispondente alla variazione.
Ai sensi del successivo comma 3-bis dell’art. 26, la disposizione si applica anche in caso di mancato pagamento del corrispettivo, in tutto o in parte, del cessionario o committente a partire dalla data in cui quest'ultimo è assoggettato a una procedura concorsuale o a causa di procedure esecutive individuali rimaste infruttuose.
Soluzione delle Entrate
Nella risposta all’interpello in esame l’Agenzia delle Entrate - disattendendo le prospettive della società istante per non avere alcuna rilevanza la circostanza che, al momento della surroga, l'insinuazione al passivo dell'assicurato non sia ancora avvenuta - spiega che il detto recupero dell'imposta attraverso la nota di variazione presuppone sempre l'identità tra l'oggetto della fattura e della registrazione originaria da un lato e tra l'oggetto della registrazione della variazione, in modo che esista corrispondenza tra i due atti contabili (v. Risoluzione n. 120/E/2009).
È necessario, quindi, che la nota di variazione sia speculare alla fattura originaria e che permanga l'identità tra gli originari soggetti dell'operazione imponibile (cfr. Cass. n. 8455/2001; n. 9188/2001).
Quindi è fondamentale che permanga l’identità tra i soggetti originari dell’operazione soggetta a IVA. Con la conseguenza in caso di surroga dell’assicuratore, anche se in base all’art. 1916 c.c., l'assicuratore che ha pagato l'indennità è surrogato, fino alla concorrenza dell'ammontare di essa, nei diritti dell'assicurato verso i terzi responsabili, dal punto di vista fiscale l’unico soggetto che potrà emettere la nota di variazione è l’assicurato (originario cedente/prestatore) e non l’assicuratore.
Da ultimo, l’Agenzia osserva che qualora il cliente insolvente sia assoggettato a una procedura concorsuale, il cedente/prestatore può procedere ex art. 26, comma 3-bis, D.P.R. n. 633/1972 all’emissione della nota di variazione al momento dell’apertura della procedura medesima (v. Circolare n. 20/E/2021).