Meccanismi transfrontalieri soggetti all’obbligo di comunicazione
Con la Circolare 13 maggio 2022, n. 12/E, l’Agenzia delle Entrate è tornata a fornire chiarimenti in materia di meccanismi transfrontalieri soggetti all’obbligo di comunicazione, ai fini della corretta applicazione del D.Lgs. 30 luglio 2020, n. 100 (di recepimento della Direttiva “DAC 6”) e del D.M. 17 novembre 2020.
Contesto di riferimento normativo e di prassi
Si premette che con il recepimento della Direttiva DAC6 da parte del D.Lgs. n. 100/2020 ( in “Attuazione della direttiva (UE) 2018/822 del Consiglio, del 25 maggio 2018, recante modifica della direttiva 2011/16/UE per quanto riguarda lo scambio automatico obbligatorio di informazioni nel settore fiscale relativamente ai meccanismi transfrontalieri soggetti all'obbligo di notifica”) ed il D.M. 17 novembre 2020, si è data attuazione all’obbligo per gli Stati Membri di scambiare in maniera automatica le informazioni sui meccanismi transfrontalieri soggetti a notifica da parte degli intermediari e dei contribuenti che attuano i meccanismi stessi.
Il provvedimento dell’Agenzia Entrate del 26 novembre 2020, poi, ha definito i termini e le modalità di presentazione della comunicazione. In pratica, tale scambio viene effettuato mediante la messa a disposizione delle informazioni in un registro centrale sicuro al quale hanno accesso tutti gli Stati membri.
In tal modo, l’Amministrazione finanziaria riesce ad acquisire tempestivamente le informazioni su operazioni potenzialmente irregolari sotto il profilo fiscale.
I primi chiarimenti operativi sull’obbligo in esame sono stati forniti dall’Agenzia delle Entrate con la Circolare 10 febbraio 2021, n. 2/E. Ulteriori indicazioni per gli operatori interessati arrivano ora con la Circolare n. 12/E/2022, di approfondimento di specifici casi.
La Circolare n. 12/E/2022
Come sopra accennato, ulteriori indicazioni per gli operatori interessati arrivano con la Circolare n. 12/E/2022, la quale approfondisce specifici casi.
Con questa nuova Circolare l’Agenzia intende fornire delucidazioni in merito all’applicazione delle norme per la comunicazione delle informazioni relative ai meccanismi transfrontalieri soggetti all’obbligo di notifica.
La Circolare n 2/E/2021 è stata redatta nella sua formulazione finale tenuto conto anche dei contributi pervenuti a seguito della pubblica consultazione avviata in data 28 dicembre 2020 e conclusasi in data 15 gennaio 2021.
Con l’intento di rendere più chiara l’esposizione delle tematiche, le precisazioni, tratte dai contributi ricevuti dagli interessati, sono strutturate nella forma di risposte a quesiti.
Il documento di prassi in esame tratta molteplici tematiche, ciascuna delle quali contiene diversi casi correlati, di cui si segnalano di seguito i più rilevanti.
Intermediari
Le prime precisazioni rese dalla Circolare n. 12/E/2022 riguardano, innanzitutto, la nozione di intermediario (promotore o fornitore di servizi) soggetto all’obbligo di comunicazione; gli «standard di conoscenza» di cui gli intermediari devono essere in possesso affinché siano obbligati alla comunicazione e l’esistenza di obblighi di comunicazione con riferimento ai «meccanismi già attuati».
La normativa di recepimento della Direttiva UE DAC6 prevede che l’intermediario sia esonerato dagli obblighi di comunicazione se può provare che le stesse informazioni concernenti il meccanismo transfrontaliero siano state comunicate da altro intermediario, ovunque residente, all’Agenzia delle Entrate o all’autorità competente di uno Stato membro UE o di altre giurisdizioni estere con le quali è in vigore uno specifico accordo per lo scambio di informazioni.
La precedente Circolare n. 2/E/2021 chiariva che l’intermediario deve comunque provare l’avvenuta comunicazione, fornendo le relative evidenze documentali. Il nuovo documento di prassi specifica che la documentazione da richiedere all’intermediario che per primo ha effettuato la comunicazione, ai fini dell’esonero, consiste nella copia della comunicazione trasmessa alla competente Autorità fiscale, corredata della ricevuta di presentazione con esito positivo.
Pertanto, la causa di esonero ricorre solamente se la comunicazione effettuata da altro intermediario “contenga tutte le informazioni che l’intermediario, che intende far valere l’esonero, avrebbe dovuto fornire secondo le disposizioni dello Stato italiano o disposizioni equivalenti”.
Esiste, poi, una causa di salvaguardia secondo la quale non sussiste responsabilità per eventuali violazioni del segreto professionale in caso di comunicazioni effettuate dagli intermediari per le finalità previste dalla norma e in buona fede. Le stesse infatti non costituiscono, in base alla norma citata, violazione di restrizioni previste in sede contrattuale o da disposizioni legislative, regolamentari o amministrative.
La precedente Circolare aveva, poi, specificato che i pareri rilasciati dal fornitore di servizi in merito ai rischi di natura fiscale del meccanismo transfrontaliero sono irrilevanti se resi in un momento temporale successivo a quello in cui lo schema è stato completamente attuato, anche se il meccanismo continua a produrre effetti fiscali, sempreché non si determini un aggiornamento o miglioramento del meccanismo stesso. Ora, l’Agenzia Entrate aggiunge che sono rilevanti ai fini dell’obbligo di comunicazione i pareri pro veritate sulla conformità o meno di una fattispecie alle disposizioni e ai principi dell’ordinamento fiscale nazionale resi in una fase anteriore alla completa attuazione del meccanismo.
Infine, le società di gestione del risparmio rientrano in genere fra gli intermediari soggetti all’obbligo di comunicazione, mentre non vi rientrano le banche depositarie dei fondi comuni.
Riduzione d’imposta e criterio del vantaggio fiscale principale
Ai fini della determinazione della riduzione potenziale d’imposta occorre porre a confronto gli effetti fiscali in presenza del meccanismo con quelli che si verificherebbero in sua assenza. Ciò determina che il confronto debba essere effettuato con l’ipotesi in cui il meccanismo non sia attuato, non rilevando a tal fine altre operazioni alternative. Pertanto, a titolo esemplificativo, in un’ipotesi di trasferimento di hard-to-value-intangibles, elemento distintivo E.2., l’effetto di potenziale riduzione d’imposta deve essere messo a confronto con l’ipotesi in cui il contribuente non ponga in essere la transazione.
Salvaguardia dalle violazioni del segreto professionale
Per quanto riguarda gli obblighi degli intermediari soggetti alla disciplina sulle “segnalazioni di operazioni sospette” e la responsabilità per le eventuali violazioni del segreto professionale, l’art. 3, comma 4, del D.Lgs. n. 100/2020 prevede una clausola di salvaguardia, secondo la quale non sussiste responsabilità per le eventuali violazioni suddette in caso di comunicazioni effettuate dagli intermediari per le finalità previste dalla norma ed in buona fede. Le stesse, infatti, non costituiscono, in base alla norma citata, violazione di restrizioni previste in sede contrattuale o da disposizioni legislative, regolamentari o amministrative.
Esonero dall’obbligo di comunicazione per le Banche SGR
Le funzioni di vigilanza svolte da una banca depositaria di una società di gestione del risparmio (SGR), possono essere non soggette all’obbligo di comunicazione dei meccanismi transfrontalieri, qualora la stessa eserciti una mera funzione di vigilanza sulle attività svolte dalle SGR, senza intervenire in attività di assistenza o consulenza riguardo all’elaborazione, commercializzazione o messa a disposizione ai fini dell’attuazione o gestione dell’attuazione del meccanismo transfrontaliero.
Attività di amministrazione delle società fiduciarie
La figura dell’intermediario rilevante ai fini della disciplina dell’obbligo in esame, ai sensi dell’art. 2, comma 1, lett. c), del D.Lgs. n. 100/2020, è connessa al ruolo svolto nell’elaborazione, commercializzazione, organizzazione o messa a disposizione ai fini dell’attuazione di un meccanismo transfrontaliero. Qualora tali attività siano svolte dalle società fiduciarie, le stesse sono incluse nella categoria degli intermediari. Pertanto, secondo l’Agenzia, l’obbligo di comunicazione in capo alle società fiduciarie, dovrà essere valutato caso per caso, considerando l’effettivo ruolo svolto dalla stessa e delle informazioni di cui dispone in riferimento alla gestione di attività patrimoniali e finanziarie appartenenti a terzi. Tuttavia, occorrerà considerare che vi possono essere attività tipicamente svolte dalla Società fiduciarie che possono essere considerate di natura “routinaria”.
Trasferimento di strumenti finanziari in gestione ad altro intermediario
Il caso del trasferimento di strumenti finanziari a diverso intestatario eseguito da un intermediario a seguito di istruzioni impartite dal titolare del conto finanziario, secondo l’Amministrazione Finanziaria di per sé non può configurarsi come operazione di “routine”, avvenendo su richiesta del cliente. A tal fine, sarà necessario verificare se la concreta esecuzione dell’operazione richiesta dal cliente sia conforme ai criteri di discrezionalità minima, standardizzazione, frequente esecuzione. Solo al ricorrere congiunto di tali condizioni l’operazione potrà essere qualificata come routinaria.
Verifica del criterio della riduzione d’imposta
L’amministrazione finanziaria, nella Cicolare in esame, fornisce indicazioni anche ai fini della verifica della potenziale riduzione d’imposta, ricordando che sarà necessario porre a confronto gli effetti fiscali in presenza del meccanismo con quelli che si verificherebbero in sua assenza. Viene ribadito, inoltre, che qualora uno specifico meccanismo abbia come scopo
esclusivo quello di accedere ad un’agevolazione specificamente prevista dall’ordinamento giuridico dello Stato concedente, nel rispetto dei presupposti previsti per l’accesso alla stessa, il meccanismo non sarà oggetto di comunicazione, divenendo pertanto irrilevante il calcolo della riduzione potenziale d’imposta.
Obbligo di comunicazione in relazione a mandati fiduciari non più in essere
In merito al termine di presentazione, la Circolare n. 12/E/2022 specifica che il termine per la comunicazione del meccanismo transfrontaliero in caso di fornitore di servizi decorre dal giorno seguente a quello in cui è stata fornita, direttamente o attraverso altre persone, assistenza o consulenza ai fini dell’attuazione del meccanismo transfrontaliero soggetto all’obbligo di comunicazione. Pertanto, rileva la circostanza che il mandato fiduciario fosse in essere nel momento in cui è sorto l’obbligo di comunicazione.
A norma dell’art. 7, comma 1, lett. b), D.Lgs. n. 100/2020, i fornitori di servizi sono tenuti alla comunicazione all’Agenzia delle entrate entro 30 giorni a decorrere dal giorno seguente a quello in cui hanno fornito, direttamente o attraverso altre persone, assistenza o consulenza riguardo all’elaborazione, commercializzazione, messa a disposizione ai fini dell’attuazione o gestione dell’attuazione del meccanismo da comunicare.
Il momento rilevante, ai fini della decorrenza dei termini per la comunicazione, è da individuare esclusivamente con riferimento all’atto conclusivo della attività di consulenza o assistenza.
Sanzioni in caso di mancata conservazione della documentazione
Nel caso di mancata conservazione della documentazione relativa alle attività degli intermediari e dei contribuenti, in assenza di una specifica norma sanzionatoria prevista dal D.Lgs. n. 100/2020, secondo l’Agenzia trova applicazione la disposizione sulla violazioni degli obblighi relativi alla contabilit di cui all’art. 9, comma 1, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, che prevede una sanzione amministrativa da 1.000 a 8.000 euro.
Mancata comunicazione da parte dell’intermediario di una causa di esonero
Un ulteriore chiarimento viene fornito in merito alla mancata comunicazione al contribuente di una causa di esonero da parte dell’intermediario.
Sul punto, l’Agenzia Entrate evidenzia che non sono sanzionate le ipotesi in cui l’intermediario non comunichi la causa di esonero ad altri intermediari o, in assenza di questi ultimi, al contribuente interessato. Al contrario, è sanzionabile il contribuente che violi l’obbligo di notifica del meccanismo all’Agenzia delle Entrate in assenza di comunicazioni da parte dell’intermediario.
Regime adempimento collaborativo, obblighi di comunicazione e aspetti sanzionatori
Riguardo al quesito sulla misura delle sanzioni per i contribuenti in regime di adempimento collaborativo, l’Agenzia precisa che le comunicazioni effettuate nell’ambito del regime dell’adempimento collaborativo con riferimento ai rischi di natura fiscale, non possono considerarsi sostitutive della comunicazione delle informazioni richieste dalla normativa di recepimento della direttiva UE.
Pertanto, qualora un contribuente ritenga non comunicabile un meccanismo transfrontaliero diversamente dalla posizione dell’Amministrazione finanziaria, laddove sia contestata l’omessa o incompleta comunicazione, lo stesso potrebbe beneficiare della riduzione delle sanzioni solo nel caso in cui il rischio fiscale sul quale si è incorsi nella violazione risulti “mappato” nella versione della “Mappa dei rischi” comunicata all’Ufficio Adempimento collaborativo in data antecedente all’omessa o incompleta comunicazione ai sensi della disciplina DAC6.
La mappa dovrà indicare i presidi per limitare il connesso rischio o le specifiche procedure adottate.
Potranno beneficiare della riduzione delle sanzioni solo le violazioni commesse dal periodo di imposta nel corso del quale la richiesta di adesione è stata trasmessa all'Agenzia delle Entrate. Le eventuali violazioni che impattano in periodi di imposta non inclusi nel regime resteranno escluse dalla riduzione a metà delle sanzioni amministrative, anche se il relativo rischio fiscale risulti regolarmente inserito nella citata mappa, comunicata in data antecedente alla violazione.
Esonero dalla dichiarazione dei redditi e comunicazione del numero del meccanismo transfrontaliero
La disciplina sull’obbligo di comunicazione prevede che, i contribuenti sono tenuti ad indicare il numero di riferimento nelle pertinenti dichiarazioni fiscali per tutti i periodi d’imposta in cui il meccanismo transfrontaliero è utilizzato. Tuttavia, in caso di esonero dall’obbligo di presentazione della dichiarazione dei redditi, il contribuente non è tenuto a presentare comunque la dichiarazione al solo fine di comunicare il numero suindicato.
Calcolo della giacenza media di un conto finanziario ai fini della comunicazione
Ai fini dell’obbligo di comunicazione, occorre calcolare la giacenza media annuale registrata dal singolo conto finanziario al 31 dicembre dell’anno solare precedente o, in caso di conto aperto successivamente alla predetta data, di altro adeguato periodo di rendicontazione alla clientela. L’Agenzia Entrate, sul punto, esclude l’utilizzo di elementi di riferimento alternativi come, ad esempio, il saldo del conto al 31 dicembre dell’anno precedente.