Deducibilità perdite su crediti: competenza e prescrizione
Con il Principio di diritto 29 dicembre 2021, n. 16, l’Agenzia delle Entrate fornisce chiarimenti riguardanti la deducibilità delle perdite su crediti di cui all’art. 101 del TUIR e il periodo di competenza.
Normativa
Sull’argomento si rileva che ai sensi dell’art. 101, comma 5, del TUIR, in tema di perdite su crediti, gli elementi certi e precisi atti a fondare il diritto alla deducibilità della perdita in ipotesi diverse dalle procedure concorsuali, sussistono altresì in caso di cancellazione dei crediti dal bilancio operata in applicazione dei principi contabili.
L’ultima parte dello stesso comma 5 dell’art. 101 del TUIR individua nella prescrizione del diritto alla riscossione del credito un elemento certo e preciso a cui collegare la deduzione della relativa perdita e la rilevazione del periodo d’imposta in cui operarla (si ricorda in proposito che, ai sensi dell’art. 2946 c.c., di regola i diritti si estinguono per prescrizione decorsi 10 anni, salvi i casi in cui sono previsti termini più brevi).
Ciò vuol dire che la perdita di qualsiasi diritto giuridico, economico e patrimoniale sul credito, che si configura con la prescrizione di ogni azione finalizzata a soddisfare la partita creditoria, è un'ipotesi che dà luogo in capo al creditore alla rilevazione contabile della perdita e alla deducibilità fiscale della stessa (v. Circolare n. 24/E/2013).
Il riconoscimento della deduzione è, dunque, subordinato, in termini generali, alla presenza di elementi certi e precisi dai quali poter desumere la definitiva inesigibilità del titolo, cosicché la perdita imputata in bilancio acquista valenza fiscale se è comprovata da circostanze e indizi accuratamente documentati (Cass. n. 11329/2011; n. 20450/2011). L'apertura di una procedura concorsuale viene, inoltre, ritenuta fatto giuridico che fa presumere la certezza della perdita del credito, che diventa deducibile dalla data di apertura della procedura (Cass. n. 22314/2021).
In ragione della inderogabilità del criterio oggettivo di competenza ai fini della deduzione di componenti negative del reddito, la Corte di Cassazione ha ripetutamente affermato che, in tema di imposte sui redditi d'impresa, l’art. 66, comma 3, del TUIR (ora art. 101, comma 5), va interpretato nel senso che l'anno di competenza per operare la deduzione deve coincidere con quello in cui si acquista certezza che il credito non può più essere soddisfatto, perché in quel momento si materializzano gli elementi "certi e precisi" della sua irrecuperabilità. Diversamente opinando si rimetterebbe all'arbitrio del contribuente la scelta del periodo d'imposta più vantaggioso per operare la deduzione, snaturando la regola espressa dal principio di competenza, che rappresenta invece criterio inderogabile ed oggettivo per determinare il reddito d'impresa (Cass. n. 16330/2005; n. 9218/2011; n. 27296/2014).
Le affermazioni delle Entrate
Ciò posto, nel contesto del principio di diritto n. 16/2021 in esame, l’Agenzia rileva che, sulla base alle modifiche normative apportate al comma 5-bis dell’art. 101 (aggiunto dall'art. 13, comma 1, lett. d), del D.Lgs. n. 147 del 2015), per i crediti di modesta entità e per quelli vantati nei confronti di debitori che siano assoggettati a procedure concorsuali o a procedure estere equivalenti ovvero abbiano concluso un accordo di ristrutturazione dei debiti o un piano attestato di risanamento, l'avvenuta prescrizione del diritto di credito rappresenta il momento-limite oltre il quale la deduzione della relativa perdita su credito non è più possibile.
Ciò, considerato che la deduzione delle perdite su crediti vantati nei confronti di soggetti sottoposti a “procedure concorsuali” non è ammessa quando la sua imputazione a conto economico avviene in un periodo addirittura successivo a quello in cui, secondo la corretta applicazione dei principi contabili, si sarebbe dovuto procedere alla vera e propria cancellazione del credito dal bilancio, come in caso di avvenuta prescrizione del credito.
In conclusione, quindi, con il principio di diritto in esame, l’Agenzia conferma che, a prescindere dall’applicazione del principio di derivazione rafforzata (art. 83 TUIR), la prescrizione del credito costituisce evento idoneo a consentire la deduzione della relativa perdita dal reddito d’impresa: ciò a condizione che la deduzione non avvenga oltre l’intervenuta prescrizione