Locazione finanziaria di un'opera pubblica: trattamento ai fini IVA
Nell’ambito di un progetto di partenariato pubblico-privato che prevede la locazione finanziaria di un’opera pubblica, i canoni pagati dal gestore dell’impianto per la concessione in gestione dell’opera sono soggetti a IVA e l’ente pubblico può esercitare la detrazione dell’IVA pagata sui canoni di leasing. La cessione del diritto di superficie non può considerarsi gratuita ai fini IVA, anche se per la stessa non è prevista la corresponsione di una somma di denaro, traducendosi in minori canoni di leasing che l’ente è tenuto a pagare.
È quanto ha chiarito l’Agenzia delle Entrate nella risposta all’interpello n. 699 dell’11 ottobre 2021, in merito al trattamento applicabile, ai fini IVA, alla proposta di partenariato pubblico-privato consistente nella locazione finanziaria di un’opera pubblica avente ad oggetto la progettazione, la realizzazione, il finanziamento, la manutenzione e la gestione di un centro natatorio.
Allo scopo di consentire la stipula del contratto di leasing immobiliare, l’ente pubblico intende cedere gratuitamente al soggetto finanziatore il diritto di superficie sull’area su cui sarà realizzato il centro da costruire. La gratuità della cessione, peraltro, si giustifica per il fatto che qualsiasi corrispettivo dovesse essere pagato dall’istituto finanziatore all’ente concorrerebbe alla formazione del costo di realizzazione del nuovo centro natatorio e, quindi, sarebbe a tale titolo addebitato allo stesso ente sotto forma di canoni di leasing.
Alla luce di quanto sopra, l’ente pubblico ha chiesto all’Agenzia quale sia il corretto trattamento IVA applicabile all’operazione descritta e, in particolare, con riferimento al trasferimento del diritto di superficie, nonché alla detraibilità dell’IVA addebitata all’ente, con l’aliquota del 10%, sui canoni di leasing immobiliare, tenuto conto che i canoni di gestione del centro natatorio, versati dal gestore all’ente, saranno senz’altro assoggettati ad imposta con aliquota ordinaria.
Nella risposta, è stato rilevato che l’esercizio dell’attività da parte dell’ente pubblico oggetto del progetto di partenariato pubblico-privato di locazione finanziaria di opera pubblica non avviene in qualità di pubblica autorità, anche in considerazione della circostanza che la regolazione dell’assetto delle posizioni giuridiche risulta disciplinato su base pattizia secondo le regole proprie degli operatori economici privati e, quindi, con la previsione delle reciproche obbligazioni e posizioni soggettive.
Ne consegue che l’attività di realizzazione, di locazione finanziaria e di gestione dell’impianto natatorio è soggetta a IVA, per cui ai canoni pagati dal soggetto gestore all’ente pubblico si applica l’IVA, in quanto gli stessi costituiscono il corrispettivo della concessione in gestione dell’opera, in virtù di un rapporto sinallagmatico.
Tenuto conto che il contratto di locazione finanziaria in oggetto è soggetto ad imposta e che rientra nell’esercizio dell’attività commerciale dell’ente, Comune, è possibile esercitare la detrazione dell’IVA addebitata sui canoni di leasing immobiliare, in applicazione dell’art. 19-ter del D.P.R. n. 633/1972.
L’Agenzia delle Entrate ha, inoltre, chiarito che alla costruzione del nuovo centro natatorio e ai canoni di leasing relativi all’impianto sportivo si applica l’aliquota IVA ridotta del 10%, di cui al n. 127-quinquies) della Tabella A, Parte III, allegata al D.P.R. n. 633/1972, considerato che gli impianti sportivi di quartiere sono opere di urbanizzazione secondaria ai sensi dell’art. 44 della L. n. 865/1971.
Infine, la costituzione del diritto di superficie e della proprietà superficiaria di cui all’art. 952 c.c., effettuata a titolo oneroso, dà luogo – in via di principio – ad una cessione di beni ai sensi dell’art. 2, comma 1, del D.P.R. n. 633/1972.
Nel caso di specie, è stato escluso che la cessione del diritto di superficie possa qualificarsi come cessione a titolo gratuito, in quanto presenta una correlazione funzionale con il contratto di leasing, dato che la cessione senza corrispettivo trova una giustificazione economica che si traduce in minori canoni di leasing che l’ente pubblico è tenuto a pagare.
Dall’art. 2, comma 3, lett. c), del D.P.R. n. 633/1972 si desume che la cessione del diritto di superficie è soggetta a IVA se ha per oggetto un terreno edificabile e che, qualora sia oggetto di costituzione o cessione anche la proprietà superficiaria sull’immobile strumentale (impianto sportivo), occorre applicare il regime impositivo di cui all’art. 10, comma 1, n. 8-ter), del D.P.R. n. 633/1972.