Risoluzione contrattuale: termine per il recupero dell’IVA con nota di variazione
La nota di variazione in diminuzione dell’IVA deve essere emessa, al più tardi, entro la data di presentazione della dichiarazione relativa all’anno in cui si è verificato il presupposto della rettifica, ma il recupero, in detrazione, dell’imposta avviene, al più tardi, nella dichiarazione relativa all’anno di registrazione della nota di variazione.
È il chiarimento fornito dall’Agenzia delle Entrate nella risposta n. 119 del 17 febbraio 2021, nel caso in cui sia intervenuta la risoluzione di un contratto ad esecuzione continuata o periodica per inadempimento dei clienti che abbiano cambiato fornitore, con conseguente impossibilità di proseguire il rapporto contrattuale e, quindi, la fornitura.
Nella fattispecie descritta, non opera il limite temporale di un anno di cui al terzo comma dell’art. 26 del D.P.R. n. 633/1972, posto che i mancati pagamenti segnalati dall’istante non dipendono dal “sopravvenuto accordo fra le parti”. Trattandosi, inoltre, di contratti ad esecuzione continuata o periodica, in applicazione del nono comma dello stesso art. 26, la risoluzione per inadempimento del cliente non investe le forniture già regolarmente poste in essere tra le parti.
Il presupposto per operare la variazione in diminuzione dell’IVA coincide, in questo caso, con la risoluzione contrattuale, per tale intendendosi la materiale interruzione del rapporto contrattuale, oggetto di successiva comunicazione al cliente inadempiente in base agli accordi stipulati dalle parti.
Tenuto conto che la risoluzione contrattuale è la conseguenza dell’inadempimento del cliente, ne discende, ad avviso dell’Agenzia, che l’istante può operare la variazione per tutte le fatture insolute emesse antecedentemente alla risoluzione medesima, indipendentemente dalla circostanza che il recesso (switching) del cliente sia intervenuto prima o dopo il mancato pagamento della fattura.
Una volta emessa la fattura ed assolto l’obbligo di versamento dell’imposta, l’istante può emettere senza limiti di tempo la nota di variazione in relazione alle prestazioni eseguite e non remunerate anteriormente alla risoluzione.
Al fine di poter detrarre l’imposta relativa alla fattura insoluta è, comunque, necessario che la nota di variazione in diminuzione sia emessa, al più tardi, entro la data di presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui si è verificata l’interruzione della fornitura, nel rispetto, cioè, del termine decadenziale previsto dall’art. 19, comma 1, del D.P.R. n. 633/1972 per l’esercizio della detrazione, al quale fa espressamente riferimento il secondo comma dell’art. 26 dello stesso D.P.R. n. 633/1972.
Pertanto, se la fornitura è stata interrotta nel 2019, la nota di variazione in diminuzione doveva essere emessa entro il 30 giugno 2020, termine ordinario di presentazione della dichiarazione fissato dall’art. 62, comma 6, del D.L. n. 18/2020.
Emessa tempestivamente la nota, l’imposta detratta confluirà nella relativa liquidazione periodica o, al più tardi, nella dichiarazione IVA di riferimento, che nella fattispecie in esame è la dichiarazione relativa all’anno 2020.
In tal senso, l’Agenzia delle Entrate si era già espressa nella risposta n. 192 del 24 giugno 2020, ritenendo che a questa conclusione deporrebbero le istruzioni della dichiarazione IVA annuale relative alla compilazione dei righi da VE1 a VE12, nella parte in cui fanno riferimento alle variazioni “registrate per lo stesso anno”.