Non imponibili IVA le cessioni di carburante agli intermediari
Alla luce dell’evoluzione normativa doganale e del recente orientamento della giurisprudenza comunitaria, le operazioni di bunkeraggio effettuate per mezzo di un intermediario con clausola FOB, beneficiano del regime di non imponibilità IVA di cui all’art. 8-bis, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 633/1972, indipendentemente dalla circostanza che tali operazioni costituiscano esportazione agli effetti doganali.
Con questo chiarimento, reso dall’Agenzia delle Entrate nella Risoluzione n. 1 del 9 gennaio 2017, è stato esaminato il trattamento IVA applicabile alle operazioni di rifornimento di carburante a bordo delle navi (cd. “bunkeraggio”), svolte tramite l’intermediazione di un trader con la clausola FOB (Free On Board). La compagnia petrolifera provvede, pertanto, ad immettere il carburante nel serbatoio della nave dell’armatore e la consegna del carburante è ultimata, ed il titolo di proprietà è trasferito, al passaggio del carburante nel serbatoio della nave. In nessun caso, in particolare, il carburante è messo a disposizione del trader (che può essere un soggetto stabilito nel territorio dello Stato oppure stabilito in altro Paese UE o non UE) e in nessun caso il trader acquisisce la disponibilità del prodotto.
Precedenti precisazioni dell'Agenzia
In passato, l’Agenzia aveva precisato che le operazioni di bunkeraggio potevano essere considerate cessioni all’esportazione, anche ai fini IVA, ai sensi dell’art. 8, comma 1, lett. a), del D.P.R. n. 633/1972, qualora fosse il cedente stesso a provvedere alla messa a bordo del carburante e all’adempimento degli obblighi doganali, sempreché la nave lasciasse le acque territoriali dell’Unione entro 48 ore dal compimento delle operazioni di bunkeraggio (cfr. risoluzione n. 101/E/2002). Tale indicazione, giustificata dal primo comma dell’art. 254 del D.P.R. n. 43/1973, secondo cui le provviste di bordo imbarcate sulle navi in partenza dai porti dello Stato si considerano uscite in esportazione definitiva se nazionali o nazionalizzate, deve intendersi superata a seguito dell’entrata in vigore del nuovo Codice doganale dell’Unione, di cui al Reg. UE n. 952/2013, che all’art. 269, par. 2, lett. c), stabilisce che non devono essere vincolate al regime doganale di esportazione le merci unionali fornite, esenti da IVA o da accise, come approvvigionamento di navi, indipendentemente dalla destinazione della nave, per cui è necessaria una prova di tale approvvigionamento.
La circostanza che, a decorrere dal 1° maggio 2016, il cd. “bunkeraggio” non sia più considerato, ai fini doganali, un’esportazione, impedisce di attribuire alle merci fornite come approvvigionamento delle navi la qualificazione di esportazione anche ai fini IVA.
In merito al trattamento IVA della fornitura di carburante tramite l’intermediazione di un trader, la Corte di giustizia, nella causa C-526/13, ha ritenuto applicabile l’esenzione dell’art. 148, lett. a), della Direttiva n. 2006/112/CE alla doppia cessione effettuata, in analogia al caso di specie, con clausola FOB. Ne discende, secondo l’Agenzia delle Entrate, che la fattispecie di bunkeraggio in esame deve essere ricondotta alla previsione di non imponibilità di cui all’art. 8-bis, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 633/1972, che opera indipendentemente dalla circostanza che l’operazione costituisca un’esportazione agli effetti doganali. In particolare, è richiesto che la consegna del carburante sia effettuata dalla società petrolifera - su indicazione dell’intermediario - direttamente nel serbatoio della nave e che tale circostanza sia attestata dall’espletamento delle formalità doganali da parte di quest’ultima ai sensi dell’art. 269, par. 3, del Reg. UE n. 952/2013.