Circolare n. 26/E: Chiarimenti sull’assegnazione e la cessione agevolata dei beni ai soci

Fisco

Circolare n. 26/E: Chiarimenti sull’assegnazione e la cessione agevolata dei beni ai soci

L’art. 1, commi da 115 a 120, della Legge 28 dicembre 2015, n. 208 (Stabilità 2016), ha introdotto il regime fiscale agevolato dell’assegnazione e la cessione agevolata ai soci di determinati beni immobili e dei beni mobili iscritti in pubblici registri; inoltre è stata prevista la trasformazione agevolata in società semplici per le società che hanno per oggetto esclusivo o principale la gestione dei predetti beni.

L’assegnazione si configura nel caso in cui la società proceda, nei confronti dei soci, alla distribuzione di capitale o di riserve di capitale ovvero alla distribuzione di utili o di riserve di utili mediante l’attribuzione di un bene; tale agevolazione è rivolta alle società per azioni, società in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata, società in nome collettivo e le società in accomandita semplice. In alternativa, la società può anche optare per la cessione agevolata del bene al socio.

Per quanto riguarda i soci nei confronti dei quali la società può procedere all’assegnazione agevolata dei beni, in mancanza di un’espressa limitazione soggettiva, questi possono essere anche rappresentati da soggetti diversi dalle persone fisiche ed essere non residenti nel territorio dello Stato. In merito alle condizioni da rispettare per usufruire dell’assegnazione agevolata, la Circolare n. 26/E 1° giugno 2016 ricorda che: l’atto di assegnazione deve essere effettuato entro il 30 settembre 2016 e tutti i soci devono risultare iscritti nel libro dei soci, ove prescritto, alla data del 30 settembre 2015 (comma 115, L.208/2015).

Beni assegnabili

Tra i beni assegnabili in regime agevolato vi sono i beni immobili diversi da quelli strumentali per destinazione (indicati nell’art. 43, comma 2, primo periodo, del TUIR), ossia diversi da quelli utilizzati esclusivamente per l’esercizio dell’attività d’impresa e i beni mobili iscritti in pubblici registri, non utilizzati come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa. Rientrano, pertanto, tra i beni immobili agevolabili:

quelli strumentali per natura, sempre che siano concessi in locazione, comodato, o comunque non direttamente utilizzati dall’impresa;
quelli alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa;
quelli che concorrono a formare il reddito d’impresa secondo le disposizioni di cui all’art. 90 del TUIR.

Base imponibile e imposta sostitutiva

Il comma 116 della Stabilità 2016 dispone che la base imponibile è data dalla differenza tra il valore normale del bene assegnato e il suo costo fiscalmente riconosciuto: su tale ammontare si applica un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’IRAP nella misura dell’8%, ovvero del 10,5% per le società considerate non operative in almeno due dei tre periodi d’imposta precedenti a quello in corso al momento dell’assegnazione.

Base imponibile = Valore normale bene assegnato – Costo fiscalmente riconosciuto

Per la determinazione del valore normale del bene si fa riferimento al prezzo mediamente applicato per i beni della stessa specie o similari (art. 9 del TUIR) o, in presenza di beni immobili, al valore catastale, determinato in misura pari a quello risultante dall’applicazione all’ammontare delle rendite risultanti in catasto dei moltiplicatori determinati con i criteri e le modalità previsti dal testo unico dell’imposta di registro (art. 52, quarto comma, primo periodo, dpr 131/1986). Il valore normale dell’immobile può essere computato in misura non inferiore a uno dei valori sopra descritti: ad esempio, se il valore normale del bene immobile da assegnare, determinato ai sensi dell’art. 9 del TUIR, è pari a 100 e quello risultante dall’applicazione dei moltiplicatori delle rendite catastali è pari a 80, il valore normale ai fini dell’assegnazione potrà essere un importo intermedio tra i due predetti valori.

Una volta determinata l’imposta sostitutiva applicando le aliquote di cui sopra, la stessa dovrà essere versata dalla società nella misura del 60%, entro il 30 novembre 2016, la restante parte entro il 16 giugno 2017; in caso di omesso, insufficiente e/o tardivo versamento dell’imposta sostitutiva, il contribuente potrà comunque avvalersi dell’istituto del ravvedimento operoso. L’assegnazione agevolata dei beni si perfeziona con l’esposizione in dichiarazione dei redditi del valore dei beni assegnati e della relativa imposta sostitutiva.

Effetti in capo ai soci

Analizzando gli effetti dell’assegnazione sulla tassazione in capo ai soci, possiamo distinguere i casi in cui l’assegnazione è compiuta da società di capitali rispetto all’ipotesi in cui la stessa è operata da società di persone. In caso di assegnazione al socio di società di capitali, l’assegnazione dei beni assume rilevanza per il socio come dividendo, se sono state annullate riserve di utili, ovvero come riduzione del costo della partecipazione, se sono state annullate riserve di capitale. Con la riduzione delle riserve di capitale si avrà una riduzione del patrimonio netto della società in contropartita alla riduzione dell’attivo dello stato patrimoniale, conseguente al trasferimento dei beni dalla sfera patrimoniale della società a quella del socio. Il socio assegnatario, prima di operare la riduzione del costo della partecipazione in misura pari al valore normale del bene assegnato (ai sensi del comma 118, ultimo periodo), dovrà incrementare lo stesso costo della differenza assoggettata a imposta sostitutiva, così come previsto dal primo periodo del comma 118, Legge 208/2015. Ad esempio, se il valore normale del bene assegnato è pari a 90, il valore fiscale del bene ante assegnazione è pari a 70, il valore delle riserve di capitale annullate è pari a 100 e il costo della partecipazione ante assegnazione è pari a 60, si avrà un’imposta sostitutiva pari a 90 – 70 = 20 x 8 % = 1,6. A questo punto, il costo della partecipazione post assegnazione sarà: (60 + 20 – 90) = - 10. Il valore di 10 è rilevante ai fini della tassazione in capo al socio.

Con la riduzione delle riserve di utili il costo della partecipazione in capo al socio rimane inalterato, mentre il dividendo incassato dal socio è soggetto a tassazione secondo le regole ordinarie.

In caso di assegnazione al socio di società di persone trovano applicazione le ordinarie regole di tassazione per trasparenza in capo soci: si avrà una riduzione del patrimonio netto della società in contropartita della riduzione dell’attivo dello stato patrimoniale conseguente al trasferimento dei beni dalla sfera patrimoniale della società a quella del socio.

IVA e imposta di registro

In merito al trattamento ai fini IVA delle assegnazioni agevolate occorre tener conto della modalità di acquisizione del bene: se all’atto dell’acquisto non è stata operata la detrazione dell’imposta (acquisto da privati, acquisti con IVA indetraibile), non sarà applicata l’IVA nella fase di assegnazione (art. 2, co. 2, n. 5 del DPR 633/1972), mentre in caso di esercizio del diritto alla detrazione (integrale o parziale) in sede d’acquisto, l’assegnazione assumerà rilevanza ai fini IVA, ossia troveranno applicazione le ordinarie regole ai fini IVA (art. 2, co. 2, n. 6 del DPR 633/1972).

Ai fini dell’imposta di registro, le assegnazioni agevolate soggette a IVA scontano l’imposta di registro nella misura fissa di 200 euro; invece, in caso di applicazione dell’imposta di registro in misura proporzionale, la stessa viene dimezzata.

Trasformazione in società semplice

L’ultimo periodo del comma 115 della Stabilità 2016 dispone che le agevolazioni, previste per le assegnazioni e le cessioni dei beni ai soci, si applicano anche alle società che entro il 30 settembre 2016 si trasformano in società semplici. La trasformazione agevolata in società semplice, secondo quanto disposto dall’ultimo periodo del comma 115, è riservata alle società che hanno per oggetto esclusivo o principale la gestione dei beni descritti in precedenza.

La trasformazione agevolata in società semplice può essere effettuata soltanto se all’atto della trasformazione la compagine sociale è composta dagli stessi soci in essere alla data del 30 settembre 2015; tale condizione è necessaria poiché gli effetti della trasformazione agevolata coinvolgono tutti i soci della società trasformata.

Il passaggio da una società commerciale (esercente attività d' impresa) in società semplice (alla quale detta attività, per espressa previsione civilistica, è preclusa), non è neutrale dal punto di vista fiscale, ma costituisce un' ipotesi di destinazione dei beni a finalità estranee all' esercizio d’impresa (Circolare 27/E del 2007). Anche le società che si avvalgono della trasformazione agevolata devono versare il 60% dell’imposta sostitutiva entro il 30 novembre 2016 e la restante parte entro il 16 giugno 2017.

Infine, ai fini delle imposte indirette, l’operazione di trasformazione realizza il presupposto oggettivo dell’IVA, qualora all’atto dell’acquisto dei beni sia stata operata la detrazione dell’IVA, mentre l’imposta di registro si applica in misura fissa (200 euro).