Fisco

Nuovo ravvedimento operoso: le entrate definiscono l'operatività dell'istituto

A seguito della riforma dell’istituto del ravvedimento operoso, attuata con la modifica dell’art. 13 del D.Lgs. 472/1997, introdotta dalla Legge di stabilità 2015 (articolo 1, comma 637, della Legge 23 dicembre 2014, n. 190), è stato ampliato il novero delle ipotesi di regolarizzazione spontanea dell’omissione o errore compiuto dal contribuente.

Con la pubblicazione della Circolare n. 23/E del 9 giugno 2015, l’Agenzia delle entrate ha voluto fornire alcuni chiarimenti in merito all’operatività del nuovo ravvedimento operoso, partendo dal riepilogo delle principali novità dell’istituto in commento:

  • il contribuente potrà avvalersi dell’istituto del ravvedimento operoso fino al termine dell’ordinario periodo di accertamento e non più entro il termine massimo per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata commessa la violazione,
  • indipendentemente dalla circostanza che la violazione sia già stata costatata, o che siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento, rispetto alle quali i soggetti interessati abbiano avuto formale conoscenza, salva la notifica di un atto di liquidazione, di accertamento e il ricevimento delle comunicazioni d’irregolarità (ai sensi degli artt. 36-bis e 36-ter del DPR n.600/1973 e dell'art. 54-bis del DPR 633/1972 e successive modificazioni).

Con la Circolare n.23/E/2015 viene ribadito che le nuove opportunità di regolarizzazione sopra descritte, sono applicabili solo ai tributi di competenza dell’Agenzia delle entrate, tra i quali rientrano anche l’imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) e le addizionali regionale e comunale all’IRPEF, la cui disciplina segue quella del tributo erariale cui afferisce.

Per espressa previsione normativa, le nuove ipotesi introdotte dalle lettere b-bis) e  b-ter) del co.1 dell’art. 13 D.Lgs. 472/1997 (sanzione ridotta rispettivamente ad 1/7 del minimo o 1/6 del minimo) sono applicabili ai soli tributi amministrati dalle Entrate; anche l’ipotesi introdotta alla lettera b-quater) (sanzione ridotta ad 1/5 del minimo), facendo riferimento alla regolarizzazione degli errori e delle omissioni avvenuta dopo aver ricevuto un processo verbale di constatazione (pvc) – art. 24 della Legge 7 gennaio 1929, n. 4, deve ritenersi implicitamente applicabile ai soli tributi amministrati dall'Agenzia delle entrate.

A questo punto resta da chiarire quali violazioni possono essere regolarizzate applicando l’ultima nuova ipotesi di ravvedimento, prevista dalla lett. a-bis)del co.1 dell’art. 13 D.Lgs. 472/1997?

Trattasi della riduzione della sanzione ad 1/9 del minimo, se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, avviene entro il novantesimo giorno successivo al termine per la presentazione della dichiarazione, ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro novanta giorni dall'omissione o dall'errore. La Circolare n.23/E/2015 chiarisce che la fattispecie in commento è stata introdotta con l’intento di offrire al contribuente un’opportunità di ravvedimento intermedia tra le ipotesi preesistenti (lett. a) e b) del co.1 art. 13 D.Lgs. 472/1997), rivolta anche alla regolarizzazione di tributi diversi da quelli amministrati dall’Agenzia delle entrate, come i tributi locali e regionali, comprese le tasse automobilistiche.

Le violazioni commesse mediante la dichiarazione vanno distinte da quelle legate all’omesso versamento: a tal proposito l’Agenzia chiarisce che rientrano nella sfera di applicazione della prima fattispecie (violazioni commesse mediante la presentazione della dichiarazione), ad esempio, quelle relative al contenuto e alla documentazione della dichiarazione ai fini delle imposte dirette e sul valore aggiunto. Si pensi alla violazione disciplinata dall’articolo 8, comma 3-bis, del D.Lgs. 471/1997, che punisce l’omissione o l’incompletezza della dichiarazione ai fini delle imposte sui redditi, in relazione all’indicazione delle spese e degli altri componenti negativi di cui all'articolo 110, comma 11, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, con la sanzione amministrativa pari al 10 per cento dell'importo complessivo delle spese e dei componenti negativi non indicati nella dichiarazione, con un minimo di euro 500 ed un massimo di euro 50.000. In caso di regolarizzazione della predetta violazione, ai sensi della lett. a-bis) in commento, la stessa dovrà avvenire entro il 29 dicembre (90 gg dal termine di presentazione della dichiarazione, ossia dal 30 settembre) e la sanzione potrà essere ridotta ad 1/9 del minimo edittale.

Diversamente, le violazioni derivanti dall’omissione dei versamenti risultanti dalla dichiarazione, ad esempio, l’omesso versamento a saldo o in acconto ai fini delle imposte sui redditi e dei tributi locali/regionali, non sono commesse mediante la dichiarazione in quanto, rispetto a questa, mantengono una propria autonomia; in tal caso, considerando che la violazione non si perfeziona con la presentazione della relativa dichiarazione ma con il decorso infruttuoso del termine di versamento, il termine del ravvedimento, di cui alla lettera a-bis), decorre dalla scadenza del pagamento (90 gg dal termine ordinario del 16 giugno).

Si propone infine una tabella riepilogativa delle ipotesi di ravvedimento applicabili dal 01/01/2015:

 Regolarizzazione   Importo sanzione  
Entro 30 gg dal mancato pagamento del tributo  1/10 del minimo - nei primi 15 gg la sanzione viene ulteriormente ridotta
ad 1/15 per ogni giorno di ritardo (1/10 x 1/15 x gg) - art.13, co. 1, lett. a), D.Lgs. 472/1997.
Entro 90 gg dalla violazione o, se prevista, dal termine per la presentazione della dichiarazione 1/9 del minimo (in vigore dal 01.01.2015 – art.13, co. 1, lett. a-bis), D.Lgs. 472/1997)
Entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all'anno nel corso del quale è stata commessa la violazione, oppure, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro un anno dall'omissione o dall'errore 1/8 del minimo - art.13, co. 1, lett. b), D.Lgs. 472/1997
Entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all'anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione oppure, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro due anni dall'omissione o dall'errore 1/7 del minimo (in vigore dal 01.01.2015 – art.13, co. 1, lett. b-bis), D.Lgs. 472/1997)
Oltre il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all'anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione, oppure, quando non è prevista dichiarazione periodica, oltre due anni dall'omissione o dall'errore 1/6 del minimo (in vigore dal 01.01.2015 – art.13, co. 1, lett. b-ter), D.Lgs. 472/1997)
Dopo la constatazione della violazione, ai sensi dell'articolo 24 della legge 7 gennaio 1929, n. 4, salvo nei casi di mancata emissione di ricevute fiscali, scontrini fiscali o documenti di trasporto o di omessa installazione degli apparecchi per l'emissione dello scontrino fiscale 1/5 del minimo (in vigore dal 01.01.2015 – art.13, co. 1, lett. b-quater), D.Lgs. 472/1997)