Impianti fotovoltaici - Profili catastali e aspetti fiscali
L'Amministrazione finanziaria interviene per chiarire la questione della qualificazione mobiliare o immobiliare degli impianti fotovoltaici e alle conseguenze che ne derivano in materia catastale e tributaria (imposte dirette, IVA e imposte di registro e catastali).
A. Profili catastali
Ai fini del censimento in catasto degli impianti fotovoltaici, non rileva esclusivamente la facile amovibilità delle componenti, nè la circostanza che gli stessi impianti possano essere posizionati in altro luogo mantenendo inalterata la loro originale funzionalità senza antieconomici interventi, ma occorre analizzare il rapporto delle componenti impiantistice con la capacità ordinaria dell’unità immobiliare a cui appartengono di produrre un reddito temporalmente rilevante.
- Gli immobili che ospitano le centrali elettriche devono essere accatastati nelle categorie D1 opifici (sono immobili che senza l'impianto perderebbero la loro funzione)
- Gli impianti installati su edifici o realizzati su aree di pertinenza non sono soggetti ad autonomo accatastamento come unità immobiliari, ma è necessaria una dichiarazione di rideterminazione della rendita del fabbricato su cui è integrato l'impianto (nel caso sia incrementativo del valore capitale di una percentuale uguale o superiore al 15%).
B. Profili fiscali
Occore distinguere gli impianti fotovoltaici in base alla qualificazione di bene mobile o bene immobile.
1. Si considerano beni mobili quando è rispettato uno dei seguenti requisiti:
- la potenza nominale dell'impianto non è superiore a 3 kilowatt per unità immobiliare servita dallo stesso impianto
- la potenza nominale complessiva, espressa in kilowatt non è superiore a tre volte il numero delle unità immobili le cui parti comuni siano servite dall'impianto
- per le installazioni ubicate al suolo, il volume dell'area destinata all'intervento è inferiore ai 150 metri cubi
Imposte dirette: il costo dell'impianto è deducibile ai sensi dell'articolo 102 del TUIR a titolo di ammortamento (la tabella ministeriale prevede un coefficiente del 9%). Per il principio di derivazione i titolari di reddito di impresa possono dedurre tale quota nei limiti della previa imputazione a conto economico della stessa ai sensi dell'articolo 109 comma 4 del TUIR.
IVA: la cessione di impianti fotovoltaici costituisce operazione imponibile da assoggettare ai IVA. La circolare n. 46/E del 2007 ha chiarito che alla realizzazione o all'acquisto dell'impianto è applicabile l'aliquota agevolata del 10%.
Imposte di registro e ipocatastali: In base al principio dell'alternatività IVA/Registro di cui all'articolo 40 del testo unico dell'imposta di registro (DPR 131 del 26 aprile 1986) "per gli atti relativi alle cessioni di beni e prestazioni di servizi soggetti all'imposta sul valore aggiunto, l'imposta (di registro) si applica nella misura fissa". La registrazione degli atti relativi a cessioni a titolo oneroso di impianti fotovoltaici qualificati come beni mobili deve:
- essere effettuata solo in caso d'uso se la cessione è fatta mediante contratto verbale o scrittura privata non autenticata
- essere effettuata in termine fisso se il contratto è effettuato per atto pubblico o scrittura privata autenticata
2. Si considerano beni immobili quando:
- vanno dichiarati in catasto come autonome unità immobiliari (centrali di produzione di energia elettrica autonomamente censibile nelle categorie D/1 oppure D/10);
- quando sono installate su di un fabbricato e sussiste l'obbligo di variazione catastale (qualore il valore capitale del fabbricato sia incrementato almeno del 15%)
Imposte dirette:
- Impianti soggetti ad autonomo accatastamento: la quota di ammortamento corrispondente al 4% (come risulta dalle tabelle ministeriali) imputata a conto economico è deducibie ai sensi dell'articolo 102 del TUIR per i titolari di reddito di impresa e ai sensi dell'articolo 54 del TUIR per i redditi di lavoro autonomo.
- Impianti non soggetti ad autonomo accatastamento: i costi se capitalizzati sulla base della corretta applicazione dei principi contabili sono ammortizzabili ai fini delle imposte dirette seguando la procedura di ammortamento del bene di cui sono diventati parte integrante
IVA: operaizioni 'esenti IVA ai sensi dall'articolo 10, comma 1 nn 8-bis) e 8-ter) del DPR 633/72. Le cessioni di fabbricati strumentali i categoria D1 o D10, sono esenti a meno che nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l'opzione per l'imposizione. Anche in questo caso l'aliquota applicabile è quella agevolata del 10% (si applica anche in caso di cessione dei componenti degli impianti termici solari).
Imposte di registro e ipocatastali:
- atto di cessione soggetto ad IVA (sia imponibile che nel caso di esenzione): imposta di registro nella misura fissa, imposta ipotecaria del 3% e catastale dell'1%
- atto di cessione non soggetto ad IVA: imposta di registro del 7% (dal 2014 9%), imposta ipotecaria del 2% e catastale dell'1% (entrambe in misura fissa 50 euro dal 2014)
C. Profili civilistico e fiscale degli Impianti fotovoltaici realizzati su beni di terzi:
In base al principio contabile n. 24 gli impianti realizzati su beni di terzi possono essere iscritti tra:
- le immobilizzazioni immateriali nella voce "costi per migliorie e spese incrementative su beni di terzi (se non separabile dai beni immobili a cui si riferiscono) e sono deducibili ai sensi dell'articolo 102 del TUIR
- le immobilizzazioni materiali nella specifica categoria di appartenenza, e sono deducibili ai sensi dell'articolo 108 del TUIR
D. Impianti fotovoltaici acquisiti in leasing:
Occorre distinguere anche in questo ambito, tra impianti fotovoltaici come beni mobili e come beni immobili.
Beni mobili: il canone di leasing imputato a conto economico è deducibile ai sensi dell'articolo 102, comma 7 del TUIR, "la deduzione è ammessa per un periodo non inferiore ai due terzi del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito dalla norma.
Beni immobili: il citato articolo 102 comma 7 del tuir prevede la deducibilità per un periodo non inferiore a undici anni ovvero pari a diciotto anni (in base all'applicazione della regola dei due terzi del periodo di ammortamento).
IVA (disciplina applicabile a entrambe le classificazioni): le locazioni finanziarie sono esenti dall'applicazione dell'imposta IVA tranne che nelle ipotesi di opzione in atto da parte del locatore (articolo 10, n. 8 del DPR 633 del 1972). In caso di locazione non finanziaria, l'operazione è soggetta all'aliquota IVA ordinaria.
E. Disciplina delle società non operative:
La disciplina delle società non operative contenuta nell'articolo 30 della legge 23 docembre 1994 n. 724, riguarda, in linea di principio, anche i soggetti che operano nel settore delle energie rinnovabili e in particolare nel fotovoltaico. Si precisa che il mercato dell'energia elettrica derivante da fonte rinnovabile, è un mercato vincolato in cui gli operatori non godono di piena autonomia, in quanto la vendita da parte degli operatori avviene a prezzi imposti sulla base di specifici contratti con il gestore dei servizi energetici (GSE).
Proprio per questa particolare caratteristica del mercato, l'Agenzia delle entrate valuta favorevolmente la richiesta di disapplicazione della norma presentata da una società produttrice, se presentata con documentazione, idonea a gisutificare il volume di ricavi inferiore a quelli calcolati con l'applicazione delle norma in commento.
F. Trattamento fiscale V conto energia:
Il decreto 5 luglio 2012 emanato dal Ministero dello Sviluppo economico, ha introdotto per il produttori di energia da fonte fotovoltaica un nuovo sistema di incentivazione denominato "V conto energia".
Il sistema prevede due diversi incentivi "tariffa premio" e "tariffa omnicomprensiva" erogati in relazione all'energia prodotta e autoconsumata e prodotta e immessa in rete.
Inoltre, per gli impianti di potenza superiore a 1 MW, la cui energia sia venduta a soggetti diversi dal GSE, è stato previsto un altro incentivo, commisurato all'energia ceduta, corrispondente all'importo determinato dalla differenza tra la tariffa omnicomprensiva e il prezzo zonale orario.
Soggetti beneficiari del V conto energia: sono le persone fisiche, le persone giuridiche, i soggetti pubblici e i condomini di unità immobiliari o di edifici.
Tariffa premio: viene erogata al produttore dell'energia, in relazione alla quantità di energia prodotta e contemporaneamente auto consumata dallo stesso.
Tariffa omnicomprensiva: è l'incentivo erogato dal GSE al responsabile dell'impianto fotovoltaico in relazione all'energia immessa in rete, in base al contratto stipulato.
Differenza tra tariffa omnicomprensiva e prezzo zonale orario: per gli impianti superiori a 1 MW i responsabili dell'impianto restano proprietari dell'energia prodotta e possono venderla a soggetti diversi dal GSE. La differenza è riconosciuta come incentivo, nel caso in cui il prezzo zonale orario sia inferiore alla tariffa omnicomprensiva garantita dal GSE, per assicurare la copertura dei costi di investimento sostenuti da parte di questi soggetti.