Variazione in diminuzione dell'IVA anche per i piani di ristrutturazione omologati
è possibile emettere la nota di variazione in diminuzione dell’IVA per il creditore di un soggetto che ricorre ad un piano di ristrutturazione con omologazione. La rettifica dell’imposta è subordinata alla conclusione dell’accordo e il termine per l’emissione della nota, limitatamente all’importo falcidiato, decorre dal decreto di omologa del piano.
è quanto ha chiarito l’Agenzia delle Entrate con la risposta all’interpello n. 79 del 21 marzo 2025, relativa ad una società che vanta un credito commerciale nei confronti di una società cliente in attesa dell’omologa giudiziale del piano di ristrutturazione di cui agli artt. 64-bis e ss. del DLgs. n. 14/2019 (Codice della crisi di impresa e dell’insolvenza).
Il dubbio dell’istante è relativo al momento in cui sorge, per il creditore, il diritto all’emissione della nota di variazione in diminuzione dell’IVA e, segnatamente, se questo possa essere individuato nell’anno di apertura della procedura, nell’anno di emissione del decreto di omologa o, eventualmente, in un momento ancora diverso.
Al fine di allineare la normativa interna a quella comunitaria, con riferimento alle procedure concorsuali avviate dal 26 maggio 2021, l’art. 18 del D.L. n. 73/2021 (decreto “Sostegni-bis”) ha modificato l’art. 26 del D.P.R. n. 633/1972, introducendo, tra l’altro, i commi 3-bis e 10-bis. In particolare, il comma 3-bis stabilisce che, in caso di mancato pagamento del corrispettivo, in tutto o in parte, da parte del cessionario/committente assoggettato ad una procedura concorsuale, il diritto del cedente/prestatore ad emettere una nota di credito decorre dalla data di avvio di tale procedura, senza che sia prima necessario attenderne l’esito.
Resta, invece, inalterato, anche a seguito di tale intervento normativo, il termine di emissione della nota di variazione in presenza di un accordo di ristrutturazione del debito o di un piano attestato, fissato, rispettivamente, nella data del decreto di omologa dell’accordo e nella data di pubblicazione nel Registro delle imprese del piano.
Ciò in quanto tali istituti non sono qualificabili come procedure concorsuali in senso stretto, poiché mancano sia del carattere della “concorsualità”, sia di quello dell’“ufficialità”, laddove per “concorsualità” s’intende la partecipazione di tutti i creditori agli accordi, mentre per “ufficialità” s’intende il coinvolgimento dell’autorità pubblica già a partire dalla fase di apertura della procedura.
Come osservato dall’Agenzia delle Entrate, il piano di ristrutturazione soggetto ad omologazione, disciplinato dagli artt. 64-bis e ss. del DLgs. n. 14/2019, non è ad oggi contemplato dall’art. 26 del D.P.R. n. 633/1972.
L’art. 9 della L. n. 111/2023 (delega per la riforma fiscale) prevede l’estensione della procedura di variazione in diminuzione dell’IVA a tutti gli istituti disciplinati dal Codice della crisi di impresa e dell’insolvenza e, in attesa dell’attuazione, l’Agenzia ha precisato che, nell’ipotesi del piano di ristrutturazione soggetto ad omologazione, il diritto all’emissione della nota di variazione in diminuzione resta subordinato alla conclusione dell’accordo e, per l’effetto, il termine per l’emissione della nota di credito, limitatamente all’importo falcidiato, decorre dal decreto di omologa del piano.
Resta fermo l’obbligo di emettere una nota di variazione in aumento - come previsto dal comma 1 dell’art. 26 del d.P.R. n. 633/1972 - qualora, in un momento successivo, il corrispettivo oggetto di falcidia sia pagato, in tutto o in parte.
Il chiarimento intende recepire le indicazioni fornite dalla Corte di giustizia UE nella sentenza 23 novembre 2017, causa C-246/16.
I giudici comunitari, nel “censurare” la precedente formulazione dell’art. 26, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972, hanno in ogni caso escluso – nell’osservanza del principio di neutralità dell’IVA – che l’imprenditore, in caso di mancato pagamento del corrispettivo, possa rimanere inciso dell’imposta versata all’Erario e previsto che la riduzione possa essere accordata qualora il soggetto passivo segnali l’esistenza di una probabilità ragionevole che il debito non sia saldato, anche a rischio che la base imponibile sia rivalutata al rialzo nell’ipotesi in cui il pagamento avvenga comunque.